Gwiazdowski o podatkach po 1989 r.

Polecam zainteresowanym Salonowiczom blog pana Roberta Gwiazdowskiego. poniżej jego ostatni wpis:

Z okazji zbliżającej się 20 rocznicy uchwalenia pakietu ustaw, które, w zamyśle i w uzasadnieniu, miały otworzyć nam drogę do kapitalizmu i gospodarki wolnorynkowej, Gazeta Wyborcza publikuje serial reporterski o „Tajemnicy planu Balcerowicza”. Mnie też zebrało się na wspominki. O tym jak hartował się system podatkowy. Jak podkreślał Joseph Schumpeter, wnikliwa analiza podatkowa potrzebna jest „szczególnie wówczas, gdy dotyczy punktów zwrotnych (...), kiedy to istniejące formy zaczynają zamierać i przekształcać się w coś nowego, co zawsze pociąga za sobą kryzys starych metod podatkowych”. Jego zdaniem „każdy problem społeczny i faktycznie każdy problem gospodarczy jest w ostatecznym rachunku problemem finansowym”.

Milton Friedman, który odwiedził Polskę wraz z Prezydentem Ronaldem Reaganem radził, abyśmy nie opierali się na ówczesnej polityce krajów najwyżej rozwiniętych, lecz raczej na tej, jaką stosowały wówczas kraje najszybciej się rozwijające, czyli takiej samej, jaką państwa najlepiej rozwinięte stosowały wtedy, gdy znajdowały się na takim etapie rozwoju jak Polska u progu lat 90-tych XX wieku. Alvin Rabushka podkreślał, że „upadek żelaznej kurtyny dał Polakom oraz politykom, których wybrali, szansę kształtowania gospodarczej przyszłości kraju.” Jego zdaniem starając się uzyskać odpowiedź na pytanie o przeszłość kraju, powinniśmy poszukiwać inspiracji na Zachodzie, jednak „w ostatnich latach w Europie Zachodniej nie dzieje się najlepiej, gnębią ją wysokie bezrobocie, wysokie podatki, ogromny zakres interwencji rządu w sprawy gospodarcze i niski wzrost dochodu narodowego. Jeśli polscy przedsiębiorcy obciążeni zostaną wysokimi podatkami i objęci rządową regulacją, co hamuje wzrost gospodarczy Europy Zachodniej, sektor prywatny nigdy naprawdę w Polsce nie rozkwitnie”.

Nie posłuchaliśmy ani Friedmana, ani Rabushki i wszystko zrobiliśmy po swojemu.

Analiza tego jak i co robiliśmy z systemem podatkowym, pozwala nam, zgodnie z twierdzeniem Schumpetera, wiele wyjaśnić z naszego życia – nie tylko gospodarczego.

Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 30 grudnia 1989 roku w sprawie opodatkowania podatkiem obrotowym niektórych towarów sprowadzanych przez osoby fizyczne lub nadesłanych tym osobom z zagranicy (Dz.U. Nr 75, poz. 450) wprowadziło zwolnienie od opodatkowania osób zagranicznych. Osoby te zaczęły więc sprowadzać do Polski bez opodatkowania wyroby, które dziś określa się mianem akcyzowych, na skalę gospodarczą. Dopiero po trzech miesiącach, rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 29 marca 1990 roku (Rozporządzenie Ministra Finansów w sprawie opodatkowania podatkiem obrotowym niektórych towarów sprowadzanych przez osoby fizyczne lub nadesłanych tym osobom z zagranicy Dz.U. Nr 20, poz. 122) zamknięto tę furtkę, otwierając natychmiast inną: od podatku importowego zwolniono towary, na które w taryfie celnej ustalono zerowe stawki celne. Rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1989 roku w sprawie ceł na towary przywożone z zagranicy (Dz.U. Nr 75, poz. 448) ustalało zaś, że import towarów z krajów rozwijających się objęty był właśnie taką uprzywilejowaną stawką celną. Wówczas do Polski zaczął płynąć strumień towarów z Lesotho i Mauretanii, w których to państwach importowane dobra nie były oczywiście wytwarzane.  Stanowiły one jedynie kraj tranzytowy i to często tylko na papierze.

Kolejną możliwość stworzyło rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 18 maja 1990 roku w sprawie zwolnienia od podatku obrotowego i dochodowego podatników osiągających przychody z niektórych rodzajów nowo uruchomionej działalności gospodarczej (Dz.U. Nr 35, poz. 203) Spowodowało to gwałtowny wzrost ilości nowych podmiotów gospodarczych, których działalność sprowadziła się do tego, iż stawały się importerami towarów, które z dużą marżą sprzedawały podmiotom już działającym, które z kolei sprzedawały je prawie po kosztach nabycia. Zwolnienie przysługiwało na okres jednego roku, dwóch lub pięciu lat w zależności od rodzaju podejmowanej działalności gospodarczej. Było ono udzielane pod warunkiem, że podatnik w okresie objętym zwolnieniem i dwóch lat po tym okresie nie zaprzestanie na stałe wykonywania działalności gospodarczej. Wyjaśnienie pojęcia „stałego zaprzestania działalności” znalazło się w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 8 lipca 1991 roku (Rozporządzenie Ministra Finansów zmieniające rozporządzenie w sprawie zwolnienia od podatku obrotowego i dochodowego podatników osiągających przychody z niektórych rodzajów nowo uruchomionej działalności gospodarczej Dz.U. Nr 64, poz. 276). Na jego podstawie uznano, ze stałe zaprzestanie wykonywania działalności gospodarczej uważa się „likwidację działalności gospodarczej” oraz jej przerwanie przez zaniechanie dokonywania zakupów i sprzedaży towarów handlowych, produkcji wyrobów albo świadczenia usług na okres co najmniej trzech kolejnych miesięcy. Spowodowało to, że przez dwa lata po okresie zwolnienia wiele podmiotów co trzy miesiące dokonywało zakupu lub sprzedaży małej partii towarów, lub wykonywało jakąś usługę, co często miało charakter czynności prawnej pozornej, a więc w świetle art. 83 par. 1 KC - nieważnej.

Podobny mechanizm funkcjonował w przypadku zakładów pracy chronionej działających w oparciu o przepisy ustawy z dnia 9 maja 1991 roku o zatrudnieniu i rehabilitacji osób niepełnosprawnych (Dz.U. Nr 46, poz. 201). Zarządzenie Ministra Finansów z dnia 16 czerwca 1993 roku w sprawie zaniechania poboru podatku od towarów i usług od zakładów pracy chronionej (M.P. Nr 32 poz. 330) spowodowało, że zakłady te zaczęły masowo importować towary z zagranicy nakładając wysoką marżę przy ich odsprzedaży w Polsce, a ich nabywcy z powrotem je eksportowali z zerową stawką podatku VAT, co rodziło prawo do odzyskania z urzędów skarbowych kwoty VAT zapłaconego z tytułu prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej. Obostrzenia wprowadzono dopiero zarządzeniem Ministra Finansów z dnia 7 grudnia 1995 roku (Zarządzenie Ministra Finansów w sprawie zaniechania poboru podatku od towarów i usług od zakładów pracy chronionej M.P. Nr 64 poz. 700) gdy na jaw wyszła inna ulga związana z możliwością odpisu od podstawy opodatkowania darowizn dla osób fizycznych.

Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 kwietnia 1990 roku w sprawie stawek podatku obrotowego od osób fizycznych i osób prawnych nie będących jednostkami gospodarki uspołecznionej oraz ulg, zwolnień i trybu płatności tego podatku (Dz.U. Nr 27, poz. 156) w samym roku 1990 nowelizowane było dwukrotnie (Dz.U. Nr 31, poz. 185 i Nr 60, poz. 347). W roku 1991 znowelizowano je jeszcze raz (Dz.U. Nr 5, poz. 20) a następnie uchylono w części dotyczącej podatku obrotowego od towarów importowanych (Dz.U. Nr 15, poz. 69). W pozostałej części zostało ono uchylone rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 17 kwietnia 1991 roku (Rozporządzenie Ministra Finansów w sprawie stawek podatku obrotowego od osób fizycznych oraz nie będących jednostkami gospodarki uspołecznionej osób prawnych i innych jednostek organizacyjnych nie posiadających osobowości prawnej, ulg, zwolnień i trybu płatności tego podatku Dz.U. Nr 38, poz. 165), które jeszcze w tym samym roku znowelizowane zostało trzykrotnie (Dz.U. Nr 68, poz. 291; Nr 123 poz. 545; Nr 125 poz. 559).

Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 15 lutego 1991 roku w sprawie stawek podatku obrotowego od towarów sprowadzanych lub nadsyłanych z zagranicy oraz zwolnień od tego podatku (Dz.U. Nr 15, poz. 69) uchylające rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 kwietnia 1990 roku oraz rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 29 marca 1990 roku w sprawie opodatkowania podatkiem obrotowym niektórych towarów sprowadzonych przez osoby fizyczne lub nadesłanych tym osobom z zagranicy (Dz.U. Nr 20, poz. 122) nowelizowane wcześniej dwukrotnie (Dz.U. Nr 60, poz. 349 oraz Dz. U. z roku 1991 Nr 5, poz. 21) opublikowane 25 lutego 1991 roku miało wielce zastanawiający termin vacatio legis wyznaczony do dnia 2 marca 1991 roku. Dziwnym trafem w ciągu czterech dni na przełomie lutego i marca 1991 roku na wszystkich przejściach granicznych porobiły się duże kolejki samochodów czekających na odprawę celną. Oczywiście z technicznego punktu widzenia mało który przedsiębiorca, który dowiedział się w dniu 25 czy 26 lutego o nowych stawkach podatkowych obowiązujących od 2 marca miał możliwość zorganizowania zaopatrzenie od początku - złożenie zamówienia, odebranie towaru i zorganizowanie transportu. W ostatnim dniu lutego na przejścia graniczne zaczęło jednak zjeżdżać o wiele więcej samochodów niż kilka dni wcześniej. Może był to przypadek, a może nie.

Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 15 lutego 1991 roku zostało zresztą znowelizowane już po 15 dniach rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 12 marca 1991 roku (Dz.U. Nr 20, poz. 86). Tym razem wyznaczono już termin vacatio legis w sposób zgodny z zasadami państwa prawa na 14 dni od daty ogłoszenia, co tym bardziej skłania do postawienia pytania o powody i zasadność wyznaczenia dość niekonwencjonalnego terminu vacatio legis przy okazji pierwotnego wprowadzania tego rozporządzenia w życie dwa tygodnie wcześniej. Zresztą już 1 sierpnia uchylono to rozporządzenie na podstawie nowego rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 lipca 1991 roku (Rozporządzenie Ministra Finansów w sprawie stawek podatku obrotowego od towarów lub nadsyłanych z zagranicy oraz zwolnień od tego podatku Dz.U. Nr 68, poz. 290). Tym razem okresu vacatio legis nie było w ogóle. Rozporządzenie z dnia 26 lipca opublikowano 31 lipca, a weszło w życie 1 sierpnia. Zachowano jednak przywileje tych podatników, którzy zdążyli na granicę przed dniem 2 marca 1991 roku, czyli przed wcześniejszą nowelizacją przepisów stwierdzając, że do sprzedaży towarów sprowadzonych z zagranicy przed dniem 2 marca 1991 roku stosuje się zasady opodatkowania podatkiem obrotowym obowiązujące do tego dnia. Jednakże na 5 dni, do dnia 5 sierpnia 1991 roku, zwolniono jeszcze od podatku obrotowego orzeszki ziemne, wody mineralne, mydło, kostki szklane, krany, łożyska, transformatory i maszyny elektryczne. Na zapałki, jachty, broń, zapalniczki i kamery video utrzymano przez te 5 dni jeszcze stawkę 25% zamiast nowowprowadzonej stawki 40%, a na karty do gry 25% zamiast 65%. Jaki był powód, że jeszcze przez 5 dni po wprowadzeniu, tym razem bez żadnego vacatio legis, nowych stawek podatkowych, zwolnione od opodatkowania były orzeszki ziemne, a nie były orzechy brazylijskie i orzechy nerkowca, że kamery video korzystały jeszcze przez te 5 dni ze stawki obniżonej, a nie korzystały magnetowidy i magnetofony, że korzystały jachty, a nie korzystały inne jednostki pływające. W żaden logiczny sposób nie można niestety tego wytłumaczyć.

Bardzo ciekawe wydają się także interpretacje prawne w zakresie opodatkowania w Polsce funduszy PHARE. Generalnie zwolnienie tych funduszy z opodatkowania w Polsce było zgodne z oczekiwaniami Komisji Europejskiej, która nie życzyła sobie, aby środki pomocy w jakikolwiek sposób, a więc także pośredni za pomocą instrumentów podatkowych, trafiały do polskiego budżetu. Sprawa ta, choć z pozoru błaha, miała kilka bardzo frapujących aspektów, na które należałoby zwrócić uwagę również w kontekście historycznym.

Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 21 grudnia 1991 roku w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych(Dz.U. z dnia 30 grudnia 1991 roku Nr 124, poz. 553) w par. 12 ust. 1 pkt 7 zwalniało od podatku „dochody osób fizycznych przybyłych do Rzeczpospolitej Polskiej na pobyt czasowy, otrzymywane z funduszy pochodzących z międzypaństwowych instytucji finansowych oraz ze środków przeznaczonych przez państwa obce na podstawie umów zawartych przez Radę Ministrów Rzeczpospolitej Polskiej lub ministra za zgodą Rady Ministrów z tymi instytucjami i państwami za pracę wykonywaną w Polsce.

Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 22 czerwca 1994 roku zmieniające rozporządzenie Ministra Finansów w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. Nr 76, poz. 345) dodało do treści par. 12 ust 1 pkt 7 dodatkowy wymóg, aby środki pochodzące z międzypaństwowych instytucji finansowych były „bezzwrotne”. Co prawda, rozporządzenie to zmieniało przepisy podatkowe w trakcie roku podatkowego, ale podatnicy zdążyli się już do tego przyzwyczaić. Zmiana ta nie wywołała więc dużego zamieszania.

Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 24 marca 1995 roku w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w par. 9 ust 1 pkt 7 dalszym ciągu zwalniało od podatku „dochody osób fizycznych przybyłych do Rzeczpospolitej Polskiej na pobyt czasowy, uzyskane za pracę wykonywaną na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej z bezzwrotnych środków pochodzących z funduszy międzynarodowych instytucji finansowych oraz z bezzwrotnych środków przyznanych przez państwa obce na podstawie umów zawartych z tymi instytucjami i państwami przez Radę Ministrów Rzeczpospolitej Polskiej, właściwego ministra lub agencję rządową”. Jednocześnie jednak w punkcie 7a zwalniano także od podatku „dochody osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, uzyskane na cele tej działalności ze źródeł i na zasadach określonych w punkcie 7” – czyli z tych samych, bezzwrotnych środków pochodzących z funduszy międzynarodowych instytucji finansowych. Jako że cudzoziemcy nie mogą prowadzić w Polsce działalności gospodarczej jako osoby fizyczne, przepis ten adresowany był do Polaków. Z pewnością ciekawe byłoby ustalenie zakresu podmiotowego podatników, którzy skorzystali ze zwolnienia z tego właśnie tytułu. Zastanawiające było tylko to, dlaczego wymogiem nie opodatkowania tych przychodów było ich uzyskiwanie przez osoby prowadzące działalność gospodarczą. Wymóg ten z pewnością komplikował sytuację. Dlatego przy okazji nowelizacji przepisów dokonanej na podstawie art. 1 pkt 7 lit. h ustawy z dnia 21 listopada 1996 roku o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podniesiono to zwolnienie podatkowe do rangi ustawowej, rezygnując jednocześnie z wymogu prowadzenia przez podatników korzystających ze zwolnienia z działalności gospodarczej i powracając do pierwotnego brzmienia przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 21 grudnia 1991 roku w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych co do „zwrotnego” charakteru środków, z których pochodzą przychody podlegające zwolnieniu.

Art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych otrzymał brzmienie zwalniające z podatku „przychody pochodzące z międzypaństwowych instytucji finansowych lub ze środków przeznaczonych przez rządy obcych państw na podstawie umów zawartych z tymi instytucjami lub państwami przez Radę Ministrów, właściwego ministra lub agencje rządowe oraz odsetki od tych przychodów lub środków lokowanych na bankowych rachunkach terminowych”. Nie trudno dostrzec, że novum jest nie tylko rezygnacja przez prawodawcę z wymogu prowadzenia przez podatnika korzystającego z tego zwolnienia działalności gospodarczej, ale także objęcie zwolnieniem przychodów z środków „zwrotnych”, czyli de facto pożyczek, jak również odsetek od tych przychodów.

Najciekawsze są jednak dalsze poczynania Ministerstwa Finansów w tej sprawie. Otóż w piśmie z dnia 23 stycznia 1997 roku PO 5/AMR-0100/97 Ministerstwo Finansów potwierdziło wyraźnie, że zwolnienie to dotyczy przychodów, których źródłem finansowania są środki pochodzące z międzypaństwowych instytucji finansowych lub ze środków przyznanych przez rządy obcych państwa, „zarówno o charakterze zwrotnym jak i bezzwrotnym”. Stwierdziło także, że „wolny od podatku dochodowego jest przychód osób fizycznych pochodzących bezpośrednio od osoby prawnej, dysponującej środkami pomocowymi”, czyli de facto otrzymywanymi przez zwolnionego od podatku podatnika w sposób pośredni - nie bezpośrednio z międzynarodowej instytucji finansowej lecz za pośrednictwem podmiotu dysponującego środkami przyznanymi przez tę instytucję Jednakże w dniu 28 października 1997 roku Ministerstwo Finansów przesłało do wszystkich Izb Skarbowych pismo PO4/AK-802-636/97, w którym informowało, że dochody osób fizycznych i prawnych, które wykonują prace zlecone przez beneficjanta pomocy międzynarodowej bądź też bezpośredniego wykonawcę celu jakiemu taka pomoc ma służyć, nie mogą korzystać ze zwolnienia podatkowego.

Pikanterii sprawie dodaje fakt, że oba pisma podpisane są przez tę samą osobę. Być może dlatego Ministerstwo Finansów samokrytycznie przyznało, że jego „dotychczasowe wyjaśnienia w omawianym zakresie mogły spowodować nieprawidłowości w rozliczeniach podatników”. Zalecenia wydane w tej sprawie były bardziej interesujące. Zalecono urzędom skarbowym, aby na indywidualne wnioski podatników na podstawie art. 31 ustawy o zobowiązaniach podatkowych, wydawały decyzje o umorzeniu odsetek od zaległości podatkowych powstałych w wyniku nie zapłacenia podatku od dochodu uzyskanego z tytułu wykonania prac na rzecz podmiotów korzystających ze zwolnienia określonego w art. 17 ust. 1 pkt 25 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast w przypadku, gdy zaliczki z tego tytułu na podatek dochodowy powinny być pobierane i wpłacane przez płatnika zalecono, aby na tej samej podstawie prawnej wydawać decyzje o umorzeniu zaległości podatkowych. Jeżeli więc podatku nie zapłacił podmiot zobowiązany do bezpośredniego rozliczenia z urzędem skarbowym miał być zwolniony z odsetek, a jeżeli podatku nie zapłacił płatnik - miał być zwolniony od całej zaległości podatkowej. Wszystko to działo się jednak w poprzednim okresie „błędów i wypaczeń”, jeśli jeszcze ktoś pamięta co to znaczy. W sukurs podatnikom przyszedł natomiast nowy Minister Finansów, który w piśmie z dnia 23 lutego 1998 roku PO 4/AK-802-79/1/98 poinformował Dyrektorów Izb Skarbowych i Urzędów Kontroli Skarbowej, że sformułowania zawarte w przepisach ustawowych mają „bardzo szerokie znaczenie”, a sposób ich przekazywania „w praktyce bywa różnorodny”, więc nawet podatnicy wykonujące prace podzlecone ze środków pomocowych korzystają ze zwolnienia podatkowego. Ciekawe jest to, że pismo Ministerstwa Finansów z dnia 28 października 1997 roku zaczynało się od stwierdzenia, że jest odpowiedzią na „liczne pytania”, a pismo z dnia 23 lutego 1998 roku, a więc wydane już po 4 miesiącach od poprzedniego, mówiło o „napływających nadal wątpliwościach”. Skoro więc w ciągu 4 miesięcy wątpliwości było tak wiele, to można wysnuć wniosek, że nie dotyczyła ona wąskiej grupy osób i błahych kwot lecz miała niebagatelne znaczenie społeczno-gospodarcze. Jeżeli tak było w istocie, to należałoby wnikliwie sprawę tę przeanalizować od nowa. Chyba że była ona rzeczywiście błaha z punktu widzenia państwa, lecz dotyczyła tej grupy beneficjantów, która mogła wpływać na szybkość i kierunek działania Ministerstwa Finansów. Ciekawe byłoby obejrzenie listy osób, które otrzymywały nie opodatkowane dochody z PHARE. Nieprawdaż?

Z liberalnego punktu widzenia pobieranie mniejszych opłat granicznych, chociażby przez 5 dni, czy niższych podatków od niektórych wynagrodzeń jest jak najbardziej pożądane. Im mniej pieniędzy państwo zabiera podatnikom tym lepiej dla gospodarki. Być może zyski osiągnięte przez podatników korzystających z tego dobrodziejstwa zostały następnie korzystnie zainwestowane, co przyczyniło się do powstania nowych miejsc pracy i ogólnego wzrostu gospodarczego. Jednakże z tego samego, liberalnego punktu widzenia, nie można zaakceptować przywilejów dla grup wybranych – w tym wypadku po prostu lepiej poinformowanych. Aby ci wybrani mogli nie płacić, albo płacić mniej, inni musieli płacić więcej.

Nie wszyscy byli jednak „wybrani”. A nawet jak byli, to zdarzało się, że popadali w niełaskę i fiskus „ćwiczył” na nich stosowanie przedziwnych interpretacji, które potem rozszerzał na innych podatników, którym chciał „dokopać”. Na przykład ustawa z dnia 23 grudnia 1988 roku o działalności gospodarczej z udziałem podmiotów zagranicznych (Dz.U. Nr 41, poz. 325) zwalniała od podatku dochodowego dochód spółek z udziałem zagranicznym na okres lat 3 (art. 28) i zwalniała od cła przywozowego „i innych opłat podobnych w skutkach do takich ceł” przedmioty stanowiące wkład niepieniężny wspólników do kapitału zakładowego spółki w postaci maszyn, urządzeń i wyposażenia oraz innych środków przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej określonej w zezwoleniu na utworzenie spółki wydanym przez Prezesa Agencji do Spraw Inwestycji Zagranicznych a także maszyny, urządzenia i wyposażenie oraz inne środki przeznaczone do prowadzenia określonej w zezwoleniu działalności gospodarczej nabyte w okresie trzech lat od utworzenia spółki (art. 30). Ustawa z dnia 14 czerwca 1991 roku o spółkach z udziałem zagranicznym (Dz.U. Nr 60 poz. 253) utrzymywała ulgi i zwolnienia podatkowe przysługujące spółkom powstałym na podstawie przepisów ustawy z dnia 23 grudnia 1988 roku w zakresie dochodów z przedmiotu działalności gospodarczej, określonego w zezwoleniu, aż do ich wyczerpania (art. 37). Ministerstwo Finansów rozsyłało jednak do urzędów celnych kolejne instrukcje dyskredytujące owe ulgi ustawowe.

I znowu: z liberalnego punktu widzenia można stwierdzić, że szczególne przywileje dla spółek z udziałem zagranicznym były nie zasadne i naruszały zasady równości różnych podmiotów gospodarczych. Można też wskazywać, że ulgi te były wykorzystywane przez nieuczciwych przedsiębiorców, którzy za granicą wyszukiwali fikcyjnych inwestorów, których udział w przedsięwzięciu gospodarczym stwarzał im szczególne przywileje podatkowe. Nie można jednak nie zwrócić uwagi, że zmiany tego stanu rzeczy powinny dokonać się w drodze ustawowej, a nie w wyniku wykładni przepisów prawnych i to niekiedy całkiem kuriozalnej. Najpierw bowiem stwierdzono, że spółki z udziałem zagranicznym zwolnione od cła muszą jednak płacić podatek obrotowy graniczny, który nie jest podobny do cła. Ministerstwo Finansów w piśmie z dnia 15 kwietnia 1991 roku (syg. PD 3-8211-561/91) zauważyło, że podatek, to nie cło. Stanowisko takie podzielił Naczelny Sąd Administracyjny. W wyroku z dnia 11 września 1992 roku (SA/P 1150/92) NSA stwierdził, że „podatek pobierany przez urzędy celne od towarów sprowadzanych z zagranicy jest podatkiem obrotowym i nie może być zaliczany do innych opłat podobnych do ceł”. NSA podzielił stanowisko, zgodnie z którym „opłaty powstały dla przerzucenia części kosztów ponoszonych przez państwo z tytułu załatwiania czynności urzędowych na obywateli, którzy z tych czynności korzystają. Podatki zaś nie mają bezpośredniego powiązania z określonym świadczeniem ze strony państwa”. NSA wskazał więc na powszechnie obowiązujące w doktrynie i niekwestionowane rozróżnienie charakteru prawnego i ekonomicznego podatków i opłat. Sędziowie zapomnieli jednak, że, po pierwsze, teoria nie ma nic wspólnego z praktyką. W Polsce pobierany był w tym czasie „podatek drogowy”, którego uzasadnieniem była konieczność ponoszenia nakładów na drogi publiczne, który powinien mieć, wbrew nazwie, charakter opłaty, a który miał zgodnie z nazwą, a wbrew własnej istocie, charakter podatku, wpływy z którego nie pozostawały w żadnym związku z wydatkami na utrzymanie dróg. Użyte zaś w ustawie o działalności gospodarczej z udziałem podmiotów zagranicznych sformułowanie „cła i inne opłaty” sugerowało, iż cło ma charakter takiej właśnie opłaty. W praktyce cła nie mają nic wspólnego z definicją opłat podaną przez NSA w powoływanym orzeczeniu. Z całą pewnością nie są to „daniny odpłatne” pobierane w celu pokrycia wydatków państwa związanych z niektórymi czynnościami organów państwa. Cła bowiem, tak jak i podatki, ponoszone są na rzecz gospodarki budżetowej, co zdaniem NSA jest domeną jedynie podatków. Po drugie, NSA nie wziął w ogóle pod uwagę, że ustawodawca mówił nie o podobnym charakterze obciążeń publicznoprawnych, lecz ich „podobnych skutkach”. A z pewnością skutki podatku obrotowego granicznego były dla importera „podobne”, a nawet tożsame z cłem. Jeżeli „przedmioty stanowiące wkład niepieniężny wspólników do kapitału zakładowego spółki” zostały nabyte za granicą za 100, a sprowadzająca je spółka zapłaciła 30% cła oraz 30% podatku obrotowego granicznego liczonego od wartości celnej, a więc bez cła, to skutek był dla niej bez wątpienia taki sam jakby zapłaciła 60% cła. Co więcej, gdy uchwalano ustawę o działalności gospodarczej z udziałem podmiotów zagranicznych, nie istniał żaden podatek obrotowy graniczny, do którego ustawodawca musiałby się odnieść, a wyraźną intencją ustawodawcy było zachęcenie zagranicznych inwestorów do uruchamiania działalności w Polsce.

Po raz kolejny rozpatrując to z liberalnego punktu widzenia zgodzić się należy z wyrażonym przez NSA poglądem, że zwolnienie spółek z udziałem zagranicznym z cła, które musiały płacić spółki ze stuprocentowym udziałem kapitału polskiego było nieuzasadnionym uprzywilejowaniem tych pierwszych. Ale zmiana tego stanu rzeczy powinna nastąpić w drodze odpowiednich zmian legislacyjnych, a nie pokrętnej interpretacji. Zwłaszcza, że rozochocony sukcesami na polu wykładni prawa fiskus jakby zapomniał, że buduje gospodarkę rynkową i zaczął posługiwać się pojęciami z ekonomii marksistowskiej, uznając, że nie wszystkie środki „przeznaczone do prowadzenia działalności gospodarczej określonej w zezwoleniu na utworzenie spółki wydanym przez Prezesa Agencji do Spraw Inwestycji Zagranicznych” są zwolnione z cła, ale tylko tak zwane „środki pracy”. Przestały natomiast podlegać zwolnieniu tak zwane „przedmioty pracy”. Przyjęto interpretację, że skoro ustawodawca mówił o „środkach” przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej, to na pewno chodziło mu właśnie jedynie o „środki pracy”, a nie „przedmioty pracy” zużywające się w procesie produkcji. Być może ustawodawcy rzeczywiście o to chodziło. Jednak równie dobrze można było przyjąć założenie, że ustawodawcy chodziło o „środki produkcji”, czyli – zgodnie z zasadami ekonomi marksistowskiej –  zarówno o środki, jak i przedmioty pracy.